Das Genossenschaftsmodell bei Schenkungen: Gestaltungsidee mit erheblichen Risiken
Die eingetragene Genossenschaft wird in der Nachfolge- und Vermögensplanung zunehmend als Alternative zu klassischen Familiengesellschaften diskutiert. Im Mittelpunkt steht dabei häufig folgende Überlegung: Ein Unternehmer überführt seine Beteiligung an einer operativen GmbH in eine eingetragene Genossenschaft (eG) oder wandelt die GmbH formwechselnd in eine eG um. Anschließend sollen Genossenschaftsanteile schrittweise auf Familienangehörige übertragen werden.
Der Reiz der Gestaltung liegt in den Besonderheiten des Genossenschaftsrechts. Anders als bei einer GmbH ist die Mitgliedschaft in einer eG grundsätzlich nicht auf die Beteiligung am gesamten Gesellschaftsvermögen angelegt. Das ausgeschiedene Mitglied hat gemäß § 73 GenG regelmäßig einen Anspruch auf Auszahlung seines Geschäftsguthabens; an Rücklagen und sonstigem Vermögen nimmt es ohne besondere Satzungsregelung nicht teil. Daraus wird teilweise abgeleitet, dass ein Genossenschaftsanteil für schenkungsteuerliche Zwecke nur mit dem vergleichsweise niedrigen Geschäftsguthaben zu bewerten sei. Der wirtschaftliche Wert des Unternehmens soll damit von der Mitgliedschaft entkoppelt werden.
Diese Schlussfolgerung ist allerdings keineswegs selbstverständlich. Sie verkennt, dass für die Schenkungsteuer nicht der Nennbetrag einer Einlage, sondern grundsätzlich der gemeine Wert des übertragenen Rechts maßgeblich ist (§ 9 BewG). Maßgeblich ist mithin die Frage, welchen Preis ein gedachter Erwerber im gewöhnlichen Geschäftsverkehr für die konkrete Mitgliedschaft zahlen würde. Dabei sind sämtliche wertbildenden Umstände zu berücksichtigen. Das Geschäftsguthaben ist nur ein Gesichtspunkt – und bei einer Familien-eG häufig nicht der entscheidende.
Das Modell: Übertragung von Wert und Kontrolle auf eine eG
Praktisch kommt das Genossenschaftsmodell in unterschiedlichen Varianten vor. Häufig wird zunächst eine eG mit Familienmitgliedern oder weiteren nahestehenden Personen gegründet. Anschließend werden GmbH-Anteile auf die eG übertragen. Möglich ist auch ein Formwechsel der bisherigen GmbH in eine eG. Die operative Tätigkeit, das Personal, Verträge und Vermögenswerte verbleiben dann zwar im Unternehmen; die gesellschaftsrechtliche Hülle ändert sich jedoch.
Sodann können Geschäftsanteile oder Mitgliedschaftsrechte an Kinder und weitere Familienangehörige übertragen werden. Die Gestaltung wird mitunter dadurch ergänzt, dass eine Vielzahl weiterer Geschäftsanteile ausgegeben wird, sodass die Beteiligungsquote des Übertragenden oder Beschenkten gering erscheint. Zusätzlich enthalten Satzungen teilweise Regelungen, welche die Kündigung, Abfindung oder Übertragbarkeit von Mitgliedschaften beschränken.
In einer funktionierenden, auf Dauer angelegten Genossenschaft können solche Regelungen wirtschaftlich prägend sein. Dies gilt insbesondere bei großen Erwerbs-, Wohnungs- oder Kreditgenossenschaften mit einer Vielzahl unabhängiger Mitglieder. Dort vermittelt ein einzelnes Mitglied regelmäßig weder Kontrolle über das Unternehmen noch einen Anspruch auf dessen stille Reserven. Die Situation einer kleinen, von einer Familie beherrschten eG ist jedoch regelmäßig nicht vergleichbar.
Gemeiner Wert statt bloßes Geschäftsguthaben
Die entscheidende steuerliche Frage lautet: Welchen wirtschaftlichen Wert hat das Mitgliedschaftsrecht tatsächlich? Die Antwort kann nicht allein aus § 73 GenG abgeleitet werden. Die Vorschrift betrifft primär den Auseinandersetzungsanspruch eines ausscheidenden Mitglieds. Dieser Anspruch ist nicht zwangsläufig mit dem Verkehrswert der Mitgliedschaft gleichzusetzen.
Ein Mitgliedschaftsrecht kann erheblich mehr vermitteln als die Aussicht auf Rückzahlung eines Geschäftsguthabens. Wertbildend können insbesondere sein:
Stimmrechte und Mehrheiten in der Generalversammlung,
Einfluss auf die Bestellung und Abberufung von Vorstand und Aufsichtsrat,
Satzungsänderungs- und Vetorechte,
Einfluss auf Ausschüttungen und Gewinnverwendung,
mittelbare Kontrolle über operative Tochtergesellschaften,
Möglichkeiten der Aufnahme weiterer Mitglieder,
Übertragbarkeit des Geschäftsguthabens nach § 76 GenG sowie
die faktische Möglichkeit, Vermögen innerhalb der Struktur zu steuern oder umzuschichten.
Wer mit Angehörigen die maßgeblichen Entscheidungen einer eG treffen kann, hält wirtschaftlich etwas anderes als ein Mitglied einer großen Publikumsgenossenschaft. Kann die Familie über ihre Stimmenmehrheit Ausschüttungen beschließen, Vermögenswerte veräußern, Satzungsregelungen ändern oder die Organisation letztlich auflösen, liegt es nahe, dass diese Herrschafts- und Ertragschancen bei der Bewertung nicht ausgeblendet werden dürfen.
Das Niedersächsische Finanzgericht hat in seinem Urteil vom 13.11.2024 (3 K 11079/21) für die Bewertung von Genossenschaftsanteilen in einem familiär geprägten Unternehmen ausdrücklich darauf hingewiesen, dass die konkreten gesellschaftsrechtlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse maßgeblich sind. Bei einer familienbezogenen Genossenschaft mit erheblichem Vermögen komme eine schematische Bewertung zum Nennwert nicht in Betracht. Die Revision ist beim BFH unter dem Aktenzeichen VI R 33/24 anhängig. Eine höchstrichterliche Klärung bleibt damit abzuwarten; gerade deshalb besteht für bereits umgesetzte Gestaltungen erhebliche Rechtsunsicherheit.
Die Schenkungsteuer wird nicht zwingend vermieden
Die Übertragung eines Genossenschaftsanteils ist schenkungsteuerlich grundsätzlich ein Erwerb von Todes wegen oder eine freigebige Zuwendung im Sinne des § 7 ErbStG, sofern sie unentgeltlich erfolgt. Die Bemessungsgrundlage bestimmt sich nach dem Wert des übertragenen Mitgliedschaftsrechts. Ist dieses Recht – trotz geringer nomineller Beteiligung – mit beherrschenden Einflussmöglichkeiten oder wirtschaftlicher Teilhabe verbunden, kann sein gemeiner Wert deutlich oberhalb des Geschäftsguthabens liegen.
Die bloße Ausgabe weiterer Geschäftsanteile ändert daran nicht zwingend etwas. Wird dadurch wirtschaftlicher Wert ohne angemessene Gegenleistung auf andere Familienmitglieder verlagert, kann gerade hierin ein zusätzlicher Schenkungsvorgang liegen. Die Gestaltung löst dann nicht etwa das Problem, sondern verlagert es lediglich auf eine andere Ebene.
Besondere Vorsicht ist geboten, wenn Angehörige Mitgliedschaften erhalten, die nominell gering ausgestattet sind, tatsächlich aber den Zugriff auf ein operatives Unternehmen mit erheblichen stillen Reserven, laufenden Erträgen oder Veräußerungschancen eröffnen. Dies ist in der Regel gerade die schenkungssteuerliche Motivation dieses Modells. In diesen Fällen wird eine nachvollziehbare und belastbare Unternehmens- sowie Anteilsbewertung unverzichtbar sein. Ein Gutachten, das sich darauf beschränkt, das Geschäftsguthaben aus der Satzung zu übernehmen, dürfte im Streitfall kaum überzeugen.
Auch mögliche Verschonungsregelungen für Betriebsvermögen nach §§ 13a, 13b ErbStG sollten nicht vorschnell unterstellt werden. Ob und in welchem Umfang begünstigtes Vermögen vorliegt, hängt von der konkreten Struktur, dem übertragenen Recht, der Tätigkeit der Gesellschaft sowie dem Umfang des Verwaltungsvermögens ab. Die Einbindung einer eG ersetzt keine eigenständige Prüfung der erbschaft- und schenkungsteuerlichen Voraussetzungen.
Förderzweck: Die eG ist keine frei gestaltbare Familienholding
Die eG ist keine beliebige Rechtsform für die Bündelung von Privat- oder Familienvermögen. Ihr gesetzlicher Zweck besteht nach § 1 Abs. 1 GenG darin, den Erwerb oder die Wirtschaft ihrer Mitglieder oder deren soziale oder kulturelle Belange durch gemeinschaftlichen Geschäftsbetrieb zu fördern. Der Förderzweck ist damit prägendes Strukturmerkmal der Genossenschaft.
Eine Holding-eG kann rechtlich zulässig sein. Sie muss aber plausibel erklären können, wie das Halten und Steuern von Beteiligungen der konkreten Förderung ihrer Mitglieder dient. Denkbar sind beispielsweise gemeinsame Dienstleistungen, Einkauf und Finanzierung, Personal- und Ausbildungsstrukturen, Vertrieb, IT, Markenführung oder eine echte Plattform für Mitarbeiter- und Unternehmensbeteiligung. Erforderlich ist jedoch mehr als eine abstrakte Satzungsformel. Der Förderzweck muss sich im tatsächlichen Geschäftsbetrieb widerspiegeln.
Bei einer kurz vor einer Schenkung oder einem geplanten Wegzug gegründeten Familien-eG ohne nachvollziehbare Förderleistungen stellen sich daher gewichtige Fragen. Werden die Mitglieder tatsächlich gefördert? Besteht ein eigenständiger Geschäftsbetrieb? Gibt es unabhängige Interessen und eine belastbare Governance? Oder dient die eG ausschließlich dazu, einen werthaltigen Unternehmensanteil in Mitgliedschaften mit niedrigem Nominalbetrag zu überführen?
Diese Fragen sind nicht nur gesellschaftsrechtlich relevant. Sie prägen auch die steuerliche Würdigung. Je deutlicher die Struktur auf eine einmalige Übertragung und eine niedrige Bewertung zugeschnitten ist, desto schwieriger wird es, einen wirtschaftlich plausiblen Grund für die gewählte Gestaltung darzulegen.
§ 42 AO und die Bedeutung des Gesamtplans
Die Steuerersparnis als solche ist nicht rechtsmissbräuchlich. Steuerpflichtige dürfen unter mehreren rechtlich zulässigen Wegen grundsätzlich den steuerlich günstigeren wählen. § 42 AO greift jedoch ein, wenn eine unangemessene rechtliche Gestaltung gewählt wird, die zu einem gesetzlich nicht vorgesehenen Steuervorteil führt und nicht durch beachtliche außersteuerliche Gründe gerechtfertigt ist.
Für die Beurteilung kommt es auf das Gesamtbild an. Risikofaktoren können insbesondere sein:
Gründung oder Umwandlung der eG in engem zeitlichem Zusammenhang mit einer Schenkung,
fehlende tatsächliche Mitgliederförderung,
fortbestehende wirtschaftliche Allein- oder Familienbeherrschung,
Satzungsregelungen, die durch dieselben Personen jederzeit geändert werden können,
kein erkennbarer Unterschied zur vorherigen Unternehmensführung,
Ausgabe von Mitgliedschaftsrechten ohne angemessene Gegenleistung sowie
eine Dokumentation, aus der der alleinige Zweck der Steuerersparnis hervorgeht.
Andererseits kann eine langfristig geplante, tatsächlich gelebte Genossenschaftsstruktur mit mehreren wirtschaftlich eigenständigen Mitgliedern, klaren Förderleistungen, angemessenen Verträgen und nachvollziehbarer Nachfolgeplanung deutlich besser begründbar sein. Auch dann bleibt aber die Bewertung der Mitgliedschaft eine Einzelfallfrage. Eine „echte“ eG ist nicht automatisch niedrig zu bewerten; sie ist lediglich gesellschaftsrechtlich und steuerlich eher erklärbar als eine reine Gestaltungshülle.
Fazit: Sinnvolle Organisationsform, aber kein Bewertungsautomatismus
Die Genossenschaft kann für Nachfolge, Mitarbeiterbeteiligung und langfristige Familienorganisation eine interessante Rechtsform sein. Ihre Stärken liegen in einer gemeinschaftlichen, auf Förderung ausgerichteten Unternehmensstruktur – nicht in einem pauschalen Versprechen, erhebliche Unternehmenswerte durch niedrige Geschäftsguthaben schenkungsteuerlich zu neutralisieren.
Wer eine eG im Zusammenhang mit Schenkungen einsetzen möchte, sollte deshalb nicht beim Nominalbetrag des Geschäftsanteils stehen bleiben. Erforderlich sind eine sorgfältige Analyse der konkreten Mitgliedschaftsrechte, eine belastbare Bewertung, ein tragfähiger Förderzweck, eine saubere Dokumentation der außersteuerlichen Motive und eine Prüfung möglicher schenkungsteuerlicher Folgen auf allen Ebenen.
Das Genossenschaftsmodell ist damit keine Standardlösung zur steueroptimierten Übertragung von Unternehmensvermögen. Es kann im Einzelfall sinnvoll sein. Ohne echte wirtschaftliche Substanz und ohne überzeugende Bewertung ist es jedoch vor allem eines: ein Modell mit erheblichem Konfliktpotenzial gegenüber Finanzverwaltung und Finanzgerichten.
Die Übertragung von Vermögen kann rechtlich komplex sein. Lesen Sie mehr zum Thema Schenkungen und Erbschaften.
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